Vergi Usul Kanunu (VUK) 359. madde metni:
a) Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan;
-
Defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenler,
-
Defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar,
Hakkında on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezasına hükmolunur. Varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme olarak kabul edilir. Gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge ise, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgedir.
b) Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir.
c) Bu Kanun hükümlerine göre ancak Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişilerin basabileceği belgeleri, Bakanlık ile anlaşması olmadığı halde basanlar veya bilerek kullananlar iki yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
ç) Hazine ve Maliye Bakanlığınca yetkilendirilmediği halde, ödeme kaydedici cihaz mührünü kaldıran, donanım veya yazılımını değiştiren veya yetkilendirilmiş olsun ya da olmasın ödeme kaydedici cihazın hafıza birimlerine, elektronik devre elemanlarına veya harici donanım veya yazılımlarla olan bağlantı sistemine ya da kayıt dışı satışın önlenmesi için kurulan elektronik kontrol ve denetim sistemleri veya ilgili diğer sistemlere fiziksel veya bilişim yoluyla müdahale ederek; gerçekleştirilen satışlara ait mali belge veya bilgilerin cihazda kayıt altına alınmasını engelleyen, cihazda kayıt altına alınan bilgileri değiştiren veya silen, ödeme kaydedici cihaz veya bağlantılı diğer donanım ve sistemler ya da kayıt dışı satışın önlenmesi için kurulan elektronik kontrol ve denetim sistemleri veya ilgili diğer sistemler tarafından Hazine ve Maliye Bakanlığı veya diğer kamu kurum ve kuruluşlarına elektronik ortamda iletilmesi gereken belge, bilgi veya verilerin iletilmesini önleyen veya bunların gerçeğe uygun olmayan şekilde iletilmesine sebebiyet verenler üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
Sahte Fatura Suçu Hakkında Güncel ve Özgün İnceleme (2025)
-
Tanım ve Yasal Dayanak
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesi, vergi kaçakçılığı suçları arasında sahte belge düzenleme veya kullanma fiillerine yer verir. Maddeye göre gerçekte mevcut olmayan bir işlem veya durum varmış gibi belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır. Kanun ayrıca sadece Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişiler tarafından basılabilecek belgeleri, yetkili olmadan basan veya kullananlara iki yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası öngörmektedir. Bu hükümler, vergi sistemine duyulan güveni korumayı ve kayıt dışılığın önlenmesini amaçlar.
1.1 Sahte Belge ile Muhteviyatı İtibarıyla Yanıltıcı Belge Ayrımı
Sahte belge, gerçekte hiç gerçekleşmemiş bir hukuki veya ticari olayın belgelere varmış gibi yansıtılmasıdır. Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgede ise bir işlem gerçekten vardır; ancak işlem miktarı, nitelik veya tutar bakımından gerçek duruma uygun değildir. Bu ayrım önemlidir çünkü sahte belge düzenleme ve kullanma suçu (m.359/b) 3–8 yıl hapisle cezalandırılırken, muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme veya kullanma (m.359/a) suçunun cezası 18 ay ila 5 yıl arasıdır.
1.2 Belgenin Zorunlu Unsurları
Bir belgenin sahte fatura olarak değerlendirilebilmesi için usulünce düzenlenmiş bir fatura olması gerekir. VUK m.230’da belirtilen tarih, seri ve sıra numarası, düzenleyenin ve alıcının unvan ve adresi, vergi dairesi ve hesap numaraları, teslim edilen mal veya hizmetin cinsi, miktarı, fiyatı ve toplamı ile teslim tarihi ve irsaliye numarası gibi zorunlu bilgilere sahip olmayan belgeler hiç düzenlenmemiş sayılır; bu nedenle sahte fatura suçu oluşturmaz.
-
Suçun Yapısı ve Unsurları
2.1 Korunan Hukuki Değer
Sahte fatura suçuyla korunan menfaat, vergi matrahının doğruluğu ve belge düzenine duyulan güvendir. Vergi kaybı doğurmasa dahi belge düzenine saldırı söz konusu olduğundan suç oluşur. Ancak vergi kaybı varsa, vergi aslı bir kat yerine üç kat olarak alınan vergi ziyaı cezası uygulanır.
2.2 Fail ve Mağdur
Fail, sahte belgeyi düzenleyen veya bilerek kullanan gerçek kişidir. Şirketlerde yönetim kurulu üyeleri, müdürler veya yetkili temsilciler fiili hakimiyetlerine göre sorumludur. Suçtan zarar gören ise kamu ve dolaylı olarak düzgün vergi ödeyen diğer mükelleflerdir.
2.3 Seçimlik Hareketler: Düzenleme ve Kullanma
Maddede düzenleme ve kullanma olmak üzere iki seçimlik hareket sayılmıştır. Düzenleme suçu, gerçekte olmayan bir işlemin belgesini oluşturmak; kullanma suçu ise bu belgeyi defterlere kaydetmek, beyannamede kullanmak veya ibraz ederek vergi avantajı sağlamaktır. Hukuki niteliği gereği, düzenleme ile kullanma birbirine dönüştürülemez; ancak aynı sanık hem düzenleyip hem kullanmışsa tek bir suçtan hükmedilir, ceza temel belirlenirken kastın yoğunluğu ve eylemlerin çokluğu dikkate alınır.
2.4 Kast ve Bilme Zorunluluğu
Suçun manevi unsuru kasta dayalıdır. Fail, belgenin sahte olduğunu bilerek hareket etmelidir. Ancak ticari ilişki bulunmayan bir kişiden alınan faturanın kullanılması, belgenin sahteliğini bildiğini karine olarak doğurur. Bu nedenle alıcıların ticari hayatın olağan akışına uygun olmayan faturalardan kaçınması gerekir.
-
İşlem Türleri
3.1 Tam ve Kısmi Sahtecilik
Tam sahtecilik, hiç gerçekleşmeyen bir işlem veya teslimin bütünüyle belgede varmış gibi gösterilmesidir. Kısmi sahtecilikte ise belgenin bir kısmı gerçek, diğer kısmı uydurmadır; örneğin 50 adet ürüne ilişkin gerçek satış yanına 50 adet uydurma satış eklenmesi. Hukuki sonuç bakımından tam veya kısmi sahtecilik arasında ceza açısından fark yoktur.
3.2 Muhteviyatı İtibarıyla Yanıltıcı Belge
Muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgede gerçek işlem vardır ancak miktar, nitelik veya tutar yönünden yanıltıcı beyan yer alır. Ceza alt sınırı 18 ay, üst sınırı 5 yıldır.
-
Yargılama ve Deliller
4.1 Mütalaa Şartı
VUK m.367, vergi idaresinin mütalaasını ceza soruşturması için zorunlu koşul haline getirmiştir. Vergi müfettişleri, düzenledikleri vergi tekniği raporu ve vergi suçu raporunu rapor değerlendirme komisyonuna sunar; komisyonun mütalaası olmadan savcılık iddianame düzenleyemez.
4.2 Vergi İncelemesi ve Raporlama
Sahte belge suçlarında vergi incelemesi, delil toplamanın temel aracıdır. İnceleme sırasında mükelleften defter ve belgelerin ibrazı istenir; gerektiğinde sevk irsaliyesi, ödeme belgeleri, BA–BS formları ve diğer ticari kayıtlar incelenir. Düzenleyen firmalar için Vergi Tekniği Raporu (VTR), kullananlar için Vergi İnceleme Raporu (VİR) hazırlanır. Bu raporlar soruşturma ve yargılama sürecinde esasa dair delil niteliği taşır.
-
Yaptırımlar ve Sonuçlar
5.1 Hapis Cezaları
Madde 359/b uyarınca sahte belge düzenleyen veya kullananlara üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası verilir. Yetkisiz belge basanlar için ceza iki yıl ile sekiz yıl arasındadır. Ödeme kaydedici cihazlara müdahalede bulunanlar da üç yıl ile sekiz yıl arası hapisle cezalandırılır.
5.2 2022 Değişiklikleri ve Zincirleme Suç
08/04/2022 tarihli 7394 sayılı Kanun ile sahte fatura suçlarının üst sınırı artırılarak 3–8 yıl aralığı getirilmiş, zincirleme suç hükümleri uygulanmaya başlanmıştır. Buna göre, farklı takvim yıllarında aynı suç işleme kararıyla işlenen sahte fatura fiilleri için tek bir ceza verilir ve ceza TCK m.43 uyarınca 1/4 ile 3/4 arasında artırılır. Bu düzenleme, her yıl için ayrı ceza verilmesi uygulamasını sona erdirmiştir.
5.3 Etkin Pişmanlık
Kanuna eklenen yeni fıkralar, vergi kaybı ve cezasının ödenmesi hâlinde cezada indirim yapılmasını mümkün kılmıştır. Vergi ve cezaların tamamı soruşturma aşamasında ödenirse ceza yarı oranında, kovuşturma aşamasında hüküm verilmeden önce ödenirse ceza üçte bir oranında indirilir. Tarh edilen vergi ve vergi cezasının bulunmadığı durumlarda da ceza yarıya indirilir. Bu indirimlerden yararlanmak için vergi mahkemesinde dava açılmaması şartı getirildi ancak bu şart 2023’te Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edilmiştir.
5.4 Vergi Ziyaı ve Diğer Cezalar
Sahte belge düzenleme ve kullanma fiilleri, vergi ziyaına neden olduğunda VUK m.344 uyarınca vergi kaybının üç katı ceza kesilir. Ayrıca mükellefler özel usulsüzlük cezası ve KDV indirimlerinin reddi gibi idari yaptırımlarla da karşılaşabilir. Kaçakçılık fiilleri uzlaşma kapsamı dışında bırakıldığından bu fiiller için uzlaşma yoluna gidilemez.
5.5 Zamanaşımı
Sahte fatura suçu bakımından dava zamanaşımı süresi TCK m.66/1‑e gereği sekiz yıldır. Yargıtay kararlarına göre süre, sanığın sorgu tarihinden itibaren işlemeye başlar ve iddianame düzenlenmesi gibi kesici işlemler olmadıkça sekiz yıl sonunda düşer.
-
Sonuç
Sahte fatura düzenleme ve kullanma, vergi sistemi açısından en ciddi kaçakçılık suçları arasındadır. Kanun, sahte belge düzenleyen veya kullananlara ağır hapis cezaları öngörmekte; vergi kaybı oluşmasa bile belge düzeninin zedelenmesini suç saymaktadır. 2022’de yapılan değişikliklerle cezaların üst sınırı yükseltilmiş, zincirleme suç hükümleri getirilmiş ve etkin pişmanlıkla ceza indirimi imkânı tanınmıştır. Buna karşın, vergi kaybına sebep olanlar üç kat vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük yaptırımlarıyla karşılaşır.
Bu nedenle mükelleflerin, gerçek ticari ilişkiler üzerinden belge düzenlemesi ve alım-satım ilişkisi bulunmayan kişilerden fatura almaması önemlidir. Belgelerin sahte veya yanıltıcı olduğu kuşku uyandıran durumlarda vergi mevzuatına uygunluk kontrol edilerek haksız vergi avantajı sağlama çabasından kaçınılmalıdır.